中级会计实务讲义-第十五章所得税(2)

四、特殊项目产生的暂时性差异

1.会计未确认资产或负债，但税法能确定其计税基础：广告费和业务宣传费 广告费和业务宣传费支出，

会计上：计入当期损益（销售费用等）

税法上：不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。因此可以确定其计税基础

因此账面价值与计税基础存在差异，形成暂时性差异 【例题9·计算题】A公司20×9年发生了2 000万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。A公司20×9年实现销售收入10 000万元。如何确定该项广告费的账面价值和计税基础？

[答疑编号3265150201]

『正确答案』该广告费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，如果将其视为资产，其账面价值为0。

按税法规定，该支出当期可予税前扣除1 500万元（10 000×15%），当期未予税前扣除的500万元可以向以后年度结转，其计税基础为500万元。 所以账面价值与其计税基础产生了暂时性差异。

2.对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减

本质上可抵扣未来纳税额（亏损后前5年），与可抵扣暂时性差异作用相同，均能够减少未来期间的应纳税所得额，因此，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

比如：假定2009年，企业发生净亏损100万元，按照税法规定，可在未来5年内税前补亏。假定未来5年有足够的应纳税所得额，所得税税率为25%。则企业应将其视为可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产：

借：递延所得税资产 25 贷：所得税费用 25

3.非同一控制下的企业合并取得的资产、负债产生的暂时性差异

因企业会计准则规定与税收法规规定不同，可能使得合并中取得资产、负债的入账价值（公允价值）与按照税法确定的计税基础不同。

如非同一控制下企业合并，属于免税合并的，取得的可辨认资产、负债计税基础不变，而会计上按公允价值入账，导致其公允价值与计税基础不同，形成暂时性差异。 注意：这种情况，要同时满足两点： （1）非同一控制下企业合并； （2）符合税法上的免税合并条件。

【例题10·判断题】（2011年考题）企业合并业务发生时确认的资产、负债初始计量金额与其计税基础不同所形成的应纳税暂时性差异，不确认递延所得税负债。（ ）

[答疑编号3265150202]

中级会计实务讲义

『正确答案』×

『答案解析』若是企业合并符合免税合并的条件，则对于合并初始确认的资产和负债的初始计量金额与计税基础之间的差额确认为递延所得税资产或者递延所得税负债，调整合并形成的商誉或者营业外收入。

五、暂时性差异

就所得税而言，会计与税法的差异，可做如下分类：

其中，关于暂时性差异，可按下图归纳：

【例题11·计算题】某企业一项固定资产原价120万元，假设会计折旧年限为4年，税法折旧年限为3年，不考虑净残值，会计与税法均按直线法计提折旧。则会计上每年计提30万元的折旧，税法上每年计提40万元的折旧。如何确定账面价值和计税基础，如何进行所得税会计处理？

[答疑编号3265150203]

『正确答案』

第一年年末：账面价值＝120－会计累计折旧30＝90万元 第一年年末：计税基础＝80万元 （或者）＝120－40＝80（万元）

账面价值90万元 >计税基础80万元，产生应纳税暂时性差异。

应纳税暂时性差异可理解为：本期少交了税，将来需要多交税，即将来应纳税。

【拓展】假设会计利润为100万元，不考虑其他因素，则应纳税所得额＝100－10＝90（万元）。应交所得税＝90×25%＝22.5（万元）

借：所得税费用 25

贷：应交税费――应交所得税 22.5（90×25%） 递延所得税负债 2.5（10×25%）

【拓展】将上例改为会计折旧年限3年，税法折旧年限4年，其他条件不变。则第一年年末资产的账面价值小于计税基础，产生的是可抵扣暂时性差异。

可以理解为，本期多交了税，将来少交税（即将来可抵扣）。 第一年的应纳税所得额＝100＋10＝110（万元） 应交所得税＝110×25%＝27.5（万元）

借：所得税费用 25（100×25%） 递延所得税资产 2.5（10×25%）

贷：应交税费――应交所得税 27.5（110×25%）

中级会计实务讲义

【例题12·多选题】下列各项资产和负债中，因账面价值与计税基础不一致形成暂时性差异的有（ ）。

A.使用寿命不确定的无形资产 B.已计提减值准备的固定资产

C.已确认公允价值变动损益的交易性金融资产 D.因违反税法规定应缴纳但尚未缴纳的滞纳金

[答疑编号3265150204]

『正确答案』ABC

『答案解析』选项A，会计上不计提摊销，但税法规定会按一定方法进行摊销，形成暂时性差异；选项B，资产减值准备在发生实质性损失之前税法不认可，不允许税前扣除，会形成暂时性差异；选项C，持有期间公允价值的变动税法上也不承认，会形成暂时性差异；选项D，税法不允许扣除，是非暂时性差异，不产生暂时性差异。

第二节 递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量

一、递延所得税负债的确认和计量

（一）确认递延所得税负债的一般原则：

①除准则明确规定可不确认递延所得税负债的外，应纳税暂时性差异一般均应确认递延所得税负债，并将其影响计入所得税费用： 借：所得税费用

贷：递延所得税负债

②与直接计入所有者权益的交易或事项相关的，其所得税影响计入所有者权益（资本公积）。 如可供出售金融资产公允价值变动所产生的应纳税暂时性差异： 借：资本公积

贷：递延所得税负债

③企业合并产生的，相关的递延所得税影响应调整商誉或营业外收入。

【例题13·计算题】资料：甲公司于2006年末购入一台机器设备，成本为210 000元，预计使用年限为6年，预计净残值为0。

会计上按直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。

要求：分别计算各年会计和税法的折旧，确定固定资产的账面价值与计税基础，并进行所得税的会计处理。

[答疑编号3265150205]

『正确答案』

会计年折旧＝210 000÷6＝35 000（元）

税法各年折旧：第1年：210 000×6÷21＝60 000（元） 第2年：210 000×5÷21＝50 000（元）

第6年：210 000×1÷21＝10 000（元）

则该公司每年因固定资产账面价值与计税基础不同应予确认的递延所得税情况如下表所示： 单位：元

中级会计实务讲义

（1）2007年资产负债表日

该项固定资产的账面价值＝实际成本－会计折旧＝210 000－35 000＝175 000（元）

该项固定资产的计税基础＝实际成本－税前扣除的折旧额＝210 000－60 000＝150 000（元） 因账面价值175 000元大于其计税基础150 000元，两者之间产生的25 000元差异，会增加 …… 此处隐藏：2600字，全部文档内容请下载后查看。喜欢就下载吧 ……